La Doctrine des Œuvres

Depuis des arrêts de la cour de cassation datant du 11 mars 1914,  du 16 novembre 1936, du 28 mai 1946 et du 6 juillet 1954,  il suffisait que les bénéfices ne soient pas partagés.

Mais les associations se développant aux environs des années 70, cette législation était devenue trop floue et les conflits avec l'administration fiscale se sont développés. Un député est alors intervenu :

 (Question 15087 du 20 novembre 1970.). - M. Collette  expose à M. le ministre de l'économie et des finances le cas d'une association régie par la loi de 1901 qui a pour objet:
1° de défendre les droits et intérêts moraux et matériels des jeunes qui se destinent aux carrières agricoles, horticoles, para-agricoles ou autres;
2° de développer et de promouvoir la formation morale physique,  intellectuelle, civique et professionnelle des jeunes;
3° d'assurer  notamment la gestion du " centre de formation et d'enseignement horticole de Marquenterre ".

Cette association ayant des difficultés financières se propose d'étendre son activité conformément à ses statuts, en créant un parc naturel dont les redevances d'entrée lui permettraient d'équilibrer son budget.

Il lui demande de quelle manière cette association sera soumise à l'impôt sur les sociétés (articles 205 et 206 du C. G. 1.) s'il s'avère qu'elle réalisera alors un bénéfice sur l'ensemble de ses activités.

Réponse au 2 avril 1971 - En vertu des articles 206-5 et 219 bis. du code général des impôts, les associations sans but lucratif ne sont soumises à l'impôt sur les sociétés - au taux réduit de 24 p. 100 - qu'à raison des revenus provenant de la location de leurs immeubles bâtis et non bâtis, ou de l'exploitation de leurs propriétés agricoles ou forestières, ainsi que des revenus de leurs capitaux mobiliers qui n'ont pas été assujettis à la retenue à la source ou ne sont pas exonérés de cette retenue, à l'exclusion des dividendes de sociétés françaises.
En revanche, lorsqu'elles se livrent à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif au sens de l'article 206-1 du même code, c'est-à-dire à une activité commerciale, industrielle ou non commerciale, les associations entrent, en principe, à raison de cette activité, dans le champ d'application du régime de droit commun de l'impôt sur les sociétés. Toutefois, la jurisprudence et la doctrine s'accordent à reconnaître que l'exercice d'une activité commerciale n'est pas de nature à remettre en cause le caractère non lucratif de l'organisme lorsque se trouvent remplies un certain nombre de conditions. Notamment:
1° l'activité exercée doit entrer strictement dans le cadre de l'activité générale désintéressée de l'association et contribuer par sa nature, et non simplement financièrement, à la réalisation de cet objet;
2° la gestion de l'association ne doit procurer aucun profit matériel direct ou indirect aux fondateurs, dirigeants, ou membres de cette dernière;
3° la réalisation d'excédents de recettes ne doit pas être systématiquement recherchée (absence de recours à des méthodes commerciales, pratique de tarifs modérés, gestion équilibrée".) ;
4° lorsqu'ils existent, les excédents de recettes doivent être réinvestis dans l'œuvre elle-même.

En conséquence, le point de savoir si l'exploitation d'un parc naturel peut être considérée comme une activité agricole ou commerciale et, dans ce dernier cas, revêt ou non un caractère lucratif, est une question de fait qui doit être appréciée compte tenu des circonstances particulières de l'affaire et il ne pourrait donc être répondu avec certitude que si, par la désignation de l'association intéressée, l'administration était mise en mesure de procéder à une enquête sur le cas particulier.

 Le 30 novembre 1973, suite à un cas litigieux, le Conseil d'État a ajouté un cinquième critère  : celui de l'utilité sociale : Pour bénéficier du statut d'organisme non lucratif, l'association devait pratiquer des prix permettant aux moins favorisés d'accéder à ses prestations. Elle devait également fournir des services insuffisamment couverts par les entreprises concurrentielles.

C'est parce que le ministre utilise le mot "doctrine" qu'est apparu l'expression "Doctrine des œuvres".  Le ministère la formula définitivement dans une instruction du 27 mai 1977 (4H-2-77).

Rappelons que le statut d'organisme non lucratif donne droit à des exonérations fiscales qui s'analysent différemment selon l'impôt concerné.

Mais devant les abus qui apparaissent dès qu'il s'agit d'argent, devant le développement des sectes qui prenaient le masque associatif, il fallait agir.

Sur la demande du premier ministre, une nouvelle étude fut faite en 1998 qui aboutit, le 15 septembre,  à une nouvelle instruction ( 4H-5-98) au Bulletin officiel des impôts :
 

 La Direction générale des impôts et le Service de la législation fiscale
abandonnent les critères traditionnels de la doctrine des œuvres
et, afin de tenir compte de l'évolution du secteur associatif, fixent
une nouvelle définition de l'absence de lucrativité.

La principale innovation de ce texte repose sur la méthode retenue.

L'instruction prône un examen de chaque cas par étape, afin de guider la démarche de l'administration.
 Il convient, en premier lieu, d'examiner si la gestion de l'organisme est désintéressée. Dans la négative, ce dernier est nécessairement soumis aux impôts commerciaux.

Dans le cas contraire, l'administration est invitée, dans un deuxième temps, à vérifier si l'organisme ne concurrence pas le secteur commercial, auquel cas il n'est pas imposable.

Si la concurrence est établie, l'instruction prévoit une troisième étape au cours de laquelle les modalités de gestion de l'organisme sont examinées de manière à apprécier leur similitude avec celles utilisées par les entreprises commerciales. Pour cette dernière étape, l'instruction énonce la règle des " 4 P " qui permet d'étudier, dans l'ordre de leur énumération, le produit proposé par l'organisme, le public visé, les prix pratiqués et la publicité utilisée.

Il s'agit de quatre critères d'importance décroissante qui, s'ils montrent le recours à des méthodes de gestion similaires à celles du secteur concurrentiel, entraîneront l'assujettissement aux impôts commerciaux.

L'instruction prévoit en outre l'imposition automatique des associations qui exercent leur activité au profit d'entreprises. En revanche, elle admet le caractère désintéressé d'une association qui rémunère des dirigeants dans la limite d'un montant brut mensuel égal aux trois quarts du SMIC.

Elle laissa par ailleurs un délai de six mois aux organismes concernés pour déterminer, à partir d'une réponse circonstanciée des correspondants désignés à cet effet au sein de l'administration fiscale, leur régime d'imposition. Le Gouvernement  pris également la décision d'abandonner les redressements en cours pour toutes les associations de bonne foi.

Le ministère de finances diffuse toutes les brochures nécessaires à ceux qui désirent des renseignements plus complets. Il les a également mis, sur son site internet. (http://www.minefi.gouv.fr)